Od 1 stycznia 2019 r. w polskiej ustawie o podatku od towarów i usług (ustawie o VAT) pojawiły się pojęcia:

– bonu,

– bonu jednego przeznaczenia,

– bonu różnego przeznaczenia,

– transferu bonu,

– emisji bonu.

Bonem w rozumieniu wprowadzonych przepisów jest instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług,
w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Czym jest zatem bon w praktyce?

Bon to nic innego, jak instrument (często przybierający postać materialną, np. zadrukowanej karty), który pozwala posiadaczowi wymienić go w całości lub w części (czyli za dopłatą) na towar lub usługę. Sprzedawca lub usługodawca jest zobowiązany przyjąć taki bon jako zapłatę. Czasem informacja o tym, co można kupić za bon i od kogo naniesiona jest na samym bonie, czasem jednak musimy powiązać go z innym dokumentem, np. sprawdzić regulamin sklepu lub zawartą ze sprzedawcą umowę.

UWAGA! „Bon” to tylko ustawowa nazwa. W praktyce bonami są też vouchery, karty podarunkowe, a czasem nawet kupony rabatowe.

Podział bonów

Bony dzielimy na dwie kategorie:

1. bon jednego przeznaczenia (inaczej Single-Purpose Voucher – SPV – stąd skrócona nazwa bon SPV) oraz
2. bon różnego przeznaczenia (inaczej Multi-Purpose Voucher – MPV – stąd skrócona nazwa bon MPV).

Podział ma oczywiście swoje znaczenie, ponieważ w zależności od tego, z którym z bonów mamy do czynienia, to innym dowodem sprzedawca udokumentuje sprzedaż bonu oraz w innym momencie rozliczy VAT z tej transakcji.

Bon jednego przeznaczenia

Bon jednego przeznaczenia (bon SPV) to bon, w przypadku którego: – miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy oraz – kwota należnego podatku VAT, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Należy zauważyć, że w przypadku bonu SPV informacja o miejscu dostawy/wykonania usługi oraz informacja o kwocie podatku, muszą być znane jednocześnie w chwili emisji bonu.

Czym jest zatem emisja bonu? To inaczej pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu (art. 2 pkt 42 ustawy o VAT) – najczęściej jego wytworzenie i sprzedaż (samo wytworzenie nie jest jeszcze emisją, a bardziej czynnością techniczną).

Bon SPV a miejsce opodatkowania

Ponieważ system podatku od towarów i usług (VAT) w całej Unii Europejskiej jest zharmonizowany, co w uproszczeniu oznacza, że w każdym państwie UE mamy do czynienia z podatkiem VAT działającym na podobnych zasadach, to co do zasady nie może istnieć sytuacja, w której to samo zdarzenie będzie podlegało opodatkowaniu VAT w więcej niż jednym państwie członkowskim. Natomiast to, w jakim państwie zdarzenie będzie podlegało opodatkowaniu wynika z prawnych reguł ustalania miejsca dostawy towaru lub miejsca wykonania usługi, przy czym zasady te niekoniecznie mają wiele wspólnego z faktycznym miejscem dostawy towaru czy fizycznym wykonaniem usługi.

Przykład

Na potrzeby ustawy o VAT usługa tłumaczeniowa wykonana przez przedsiębiorcę niemieckiego, który fizycznie wykona tłumaczenie w biurze tłumaczeniowym w Berlinie,

– jeśli będzie wykonana dla polskiego przedsiębiorcy z Warszawy, będzie uznana za wykonaną w Polsce,

– a jeśli będzie wykonana dla polskiego konsumenta z Warszawy, będzie uznana za wykonaną w Niemczech.

Warto zauważyć, że dla ustalenia miejsca wykonania usługi oprócz statusu prawnego podmiotu nabywającego usługę, znaczenie ma również to, z jakim rodzajem usługi mamy do czynienia.

Przykład

Usługa wyceny konkretnej nieruchomości położonej w Polsce będzie opodatkowana VAT w Polsce, niezależnie, kto ją kupi (art. 28e ustawy o VAT).

Oba przykłady pokazują, że ustalając miejsce opodatkowania bonów na gruncie ustawy o VAT powinniśmy rozważać to w kontekście państw, a nie konkretnych miejsc np. miasto/salon/sklep.

UWAGA! Bon, który wydawany jest na nabycie towaru lub usługi, aby był uznany za bon SPV (bon jednego przeznaczenia) musi dotyczyć na tyle precyzyjnych dostaw towarów lub usług, jak również na tyle precyzyjnej grupy odbiorców, aby możliwe było określenie miejsca opodatkowania.

Bon SPV a wysokość podatku VAT

Kolejnym warunkiem pozwalającym uznać bon za bon SPV, jest możliwość ustalenia wysokości podatku już w momencie jego emisji. Natomiast wysokość VAT zależy przede wszystkim od stawki podatku, przy czym w samej tylko Polsce mamy cztery stawki podatku VAT:

– podstawową 23%,

– obniżoną 8% – np. na usługi gastronomiczne, naprawy rowerów,

– obniżoną 5% – np. na dostawy chleba, mięsa, warzyw,

– 0% dla eksportu i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Dlatego wystarczy, że wyemitowanym bonem można zapłacić za przynajmniej dwa towary lub dwie usługi opodatkowane różnymi stawkami podatku VAT, aby przestał on być bonem jednego przeznaczenia.

Podsumowując, aby dany bon był uznany za bon jednego przeznaczenia (bon SPV), to miejsce opodatkowania (państwo, w którym dojdzie do opodatkowania), jak również wysokość podatku, liczonego w konkretnych stawkach obowiązujących w danym państwie, muszą być znane w chwili emisji tego bonu. Jeśli chociaż jeden z warunków nie jest spełniony, to bon nie będzie bonem jednego przeznaczenia (bonem SPV), lecz bonem różnego przeznaczenia (bonem MPV).

Bon różnego przeznaczenia

Bon różnego przeznaczenia (inaczej Multi-Purpose Voucher – MPV – stąd skrótowa nazwa bon MPV), to każdy bon, który nie jest bonem jednego przeznaczenia.

Z krótkiej ustawowej definicji dowiadujemy się, że jeśli chociaż jeden z elementów definicji bonu SPV nie jest spełniony – miejsce opodatkowania lub kwota podatku nie są znane w momencie emisji bonu, to mamy do czynienia z bonem różnego przeznaczenia (bonem MPV). Jeśli zatem emitent wykreuje bon na towary lub usługi, których miejsce opodatkowania lub wysokość podatku związanego z ich nabyciem nie są znane to będziemy mieli do czynienia z bonem różnego przeznaczenia.

Jaki jest cel podziału bonów na SPV i MPV?

Rozróżnienie na bony SPV i bony MPV pozwala na określenie momentu opodatkowania transakcji emisji i transferu bonu oraz wymiany bonu na towar lub usługę, co dokładnie obrazują poniższe przykłady.

Przykład – emisja bonu SPV

Pan Krzysztof prowadzi w Krakowie sklep stacjonarny z elektroniką. Towary oferowane przez Pana Krzysztofa można nabyć wyłącznie w jego sklepie w Polsce i są opodatkowane 23% stawką VAT. Jeżeli Pan Krzysztof zdecyduje się na sprzedaż bonów o nominale 100 zł brutto, które będzie można wykorzystać jedynie na zakupy w jego sklepie, to nie ma potrzeby ustalać, na co dokładnie wymieni je klient, aby już w momencie ich emisji znać obowiązującą stawkę VAT dla tej transakcji oraz miejsce opodatkowania. W przypadku Pana Krzysztofa zawsze obowiązuje stawka VAT wynosząca 23%, a transakcja opodatkowana będzie w Polsce, co oznacza, że sprzedając bon o wartości brutto 100 zł, Pan Krzysztof wie, że klient może wymienić go na towary o wartości 81,30 zł netto oraz 18,70 zł VAT. Bony emitowane przez Pana Krzysztofa to bony SPV.

Skoro znamy miejsce opodatkowania i kwotę VAT już przy emisji bonu SPV, to dostawę takiego bonu należy udokumentować fakturą lub paragonem, a wykazany na nich podatek VAT od razu zapłacić (tak jak przy każdej innej dostawie towarów lub świadczeniu usług).

Co istotne, w przypadku bonów SPV podatek VAT pojawia się nie tylko przy emisji, czyli pierwszym wprowadzeniu bonu do obiegu, ale również w przypadku każdego kolejnego transferu takiego bonu. Najczęściej transferem będzie po prostu dalsza odsprzedaż bonu.

Przykład – transfer i wymiana bonu SPV

Gdyby Pan Krzysztof postanowiłby sprzedać wyemitowany przez siebie bon SPV Panu Darkowi, a Pan Darek odsprzedałby bon spółce XYZ sp. z o. o., to zarówno Pan Krzysztof wystawi fakturę za bon SPV Panu Darkowi, jak i Pan Darek odsprzedając bon SPV wystawi fakturę spółce XYZ sp. z o.o.

A gdyby spółka XYZ sp. z o. o. zdecydowała się na wykorzystanie odkupionego bonu SPV w sklepie Pana Krzysztofa i wymieniła go na klawiaturę, to czy Pan Krzysztof opodatkowałby VAT wymianę bonu na towar i wystawiłby spółce fakturę?

Odpowiedź brzmi: nie! Ponieważ VAT został naliczony, a faktura wystawiona przy sprzedaży bonu SPV, więc wymiana bonu na towar nie rodzi obowiązku podatkowego na gruncie VAT.

W przypadku bonów SPV podatek VAT oraz faktura/paragon pojawiają się w momencie emisji oraz transferu bonu. Wymiana bonu SPV na towar lub usługę nie jest opodatkowana VAT.

Przykład – emisja bonu MPV

Pan Krzysztof prowadzący sklep z elektroniką postanowił rozszerzyć asortyment o sprzedaż książek. Pan Krzysztof wciąż emituje bony, jednak nowe bony można wymienić zarówno na elektronikę (23% VAT), jak i na książki (5% VAT). W tym wypadku Pan Krzysztof emituje bony MPV, ponieważ w chwili emisji nie wiemy, na co zostanie wymieniony bon, tym samym, jaka kwota podatku VAT się pojawi.

Sprzedając bon MPV Pan Krzysztof nie wystawi paragonu ani faktury, ale inny dokument, który nie zawiera VAT, np. notę księgową albo notę obciążeniową.

Przykład – transfer i wymiana bonu MPV

Gdyby bon MPV Pana Krzysztofa kupił Pan Darek, a następnie Pan Darek odsprzedał bon MPV znanej nam już spółce XYZ sp. z o. o., to ani w przypadku emisji, ani w przypadku dalszego transferu tego bonu, nie pojawi się VAT.

Gdyby jednak spółka XYZ sp. z o. o. postanowiła wymienić w sklepie Pana Krzysztofa bon MPV o wartości 100 zł na klawiaturę o wartości 60 zł brutto i książkę o wartości 40 zł brutto, to wówczas Pan Krzysztof wystawi jej fakturę na:

– klawiaturę: 48,78 zł netto + 11,22 zł VAT;

– książkę: 38,10 zł netto + 1,90 zł VAT.

W przypadku bonów MPV podatek VAT oraz faktura/paragon pojawiają się dopiero w momencie wymiany bonu na towar lub usługę. Emisji ani transfer bonu nie są opodatkowane VAT.

Porównanie bonów SPV i bonów MPV

BON SPV	BON MPV
Zarówno bon SPV, jak i bon MPV to instrument (często przybierający postać materialną, np. zadrukowanej karty), który pozwala posiadaczowi wymienić go w całości lub w części (czyli za dopłatą) na towar lub usługę. Sprzedawca lub usługodawca jest zobowiązany przyjąć taki bon jako zapłatę. Czasem informacja o tym, co można kupić za bon i od kogo, naniesiona jest na samym bonie, a czasem należy powiązać go z innym dokumentem, np. sprawdzić regulamin sklepu lub zawartą ze sprzedawcą umowę.
DEFINICJA
Bon, w przypadku którego: – miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy oraz – kwota należnego podatku VAT, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.	Każdy bon, który nie jest bonem jednego przeznaczenia.
PODATEK OD TOWARÓW I USŁUG PRZY EMISJI I TRANSFERZE
Miejsce opodatkowania, stawka i kwota podatku VAT znane są od razu w chwili emisji bonu, więc VAT pojawia się na każdym etapie obrotu bonem (emisja i dalszy transfer).	Miejsce opodatkowania, stawka lub kwota VAT nie są znane w chwili emisji bonu, więc VAT nie pojawia się na żadnym etapie obrotu bonem (emisja czy dalszy transfer).
PODATEK OD TOWARÓW I USŁUG PRZY WYMIANIE BONU NA TOWAR LUB USŁUGĘ
Ponieważ VAT został rozliczony na etapie emisji bonu i ewentualnego dalszego obrotu (transferu), to nie pojawia się w momencie wymiany bonu na towar lub usługę.	VAT nie pojawił się na żadnym etapie obrotu bonem MPV – ani przy emisji, ani przy ewentualnym dalszym transferze. To oznacza, że VAT pojawi się w momencie wymiany bonu na towar lub usługę.
DOKUMENTOWANIE SPRZEDAŻY BONU
Każdy etap obrotu bonem SPV związany jest z koniecznością rozliczenia VAT, dlatego dostawę bonu SPV (najczęściej sprzedaż) należy udokumentować fakturą albo paragonem.	Dostawa bonu MPV nie wiąże się z obowiązkiem rozliczenia VAT, dlatego przy sprzedaży bonu MPV należy wystawić inny dokument – np. notę księgową lub notę obciążeniową.